Użytkowanie pojazdu służbowego przez pracownika do celów prywatnych

Pracodawca jest zobowiązany zapewnić zatrudnionej przez siebie osobie wszystkie niezbędne środki do wykonywania umówionych obowiązków. Dlatego też w przypadku kierowców, kurierów czy przedstawicieli handlowych, a niejednokrotnie i menedżerów, w zasadzie zachodzi konieczność udostępnienia przez pracodawcę pracownikom pojazdów dla celów służbowych. Pojawia się pytanie, czy pracownik może wykorzystywać pojazd służbowy również do celów prywatnych, tj. do dojazdów do domu, na zakupy, odbieranie dzieci ze szkół i przedszkoli, wizyty u lekarza lub rodziny. Samowolne wykorzystywanie służbowego samochodu, szczególnie wbrew woli przełożonego, jest niedozwolone, lecz pracodawca może zezwolić na wykorzystywanie samochodu firmowego dla prywatnych celów pracownika na podstawie odrębnej umowy bądź upoważnienia.

Udostępnienie pracownikowi przez pracodawcę samochodu służbowego do celów prywatnych stanowi istotny benefit po stronie pracownika, bowiem pozwala mu zaoszczędzić szereg kosztów, które ponosiłby na użytkowanie własnego pojazdu. Pracodawca często pokrywa bowiem wiele kosztów eksploatacji pojazdu - takich, jak: przeglądy okresowe, zakup paliwa, polisy ubezpieczeniowej, bieżące naprawy i materiały eksploatacyjne (w tym wymiana oleju i innych płynów eksploatacyjnych), wymiana opon.

Dlatego też zgoda pracodawcy na korzystanie przez pracownika z samochodu służbowego do celów prywatnych ma konsekwencje podatkowe, bowiem dla pracownika oznacza uzyskanie przychodu (nieodpłatnego świadczenia) podlegającego opodatkowaniu. Co więcej, przychód ten należy doliczyć do całkowitego przychodu pracownika, od którego oblicza się wysokość składek ZUS. W przypadku użytkowania samochodów służbowych przez pracowników do celów prywatnych problematyczne jest jednak ustalenie samej wysokości przychodu, dlatego też ustawa o PIT wprowadza ryczałt z tego tytułu.

W przypadku wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych przez część miesiąca wartość świadczenia ustala się za każdy dzień wykorzystywania samochodu do celów prywatnych w wysokości 1/30 wskazanych powyżej kwot.
Jeśli pracodawca wprowadza odpłatność z tytułu używa samochodu służbowego do celów prywatnych, to wówczas wartość nieodpłatnego świadczenia ustala się określając różnicę pomiędzy wartością ryczałtu a odpłatnością ponoszoną przez pracownika.

Gdyby koszt ten przekraczał wartość ryczałtu, wówczas nadwyżka tego kosztu ponad ryczałt nie stanowi dla pracownika kosztu uzyskania przychodu z tytułu umowy o pracę - koszty te rozlicza on w wartościach stale określonych. Zatem jest to po prostu jego koszt faktyczny.

Najlepszy i najprostszy sposób na PIT - Program e-pity^®
Nie musisz znać się na PIT'ach i zmianach podatkowych. Oblicz wygodnie wysokość Twojego podatku PIT kompleksowo razem z wszystkimi ulgami, odliczeniami i kwotą wolną od podatku. Zadbaj o najwyższy i najszybszy zwrot podatku z PIT do 45 dni.
Po prostu oblicz Twój e-PIT w Programie e-pity 2023 i wyślij PIT online

Rozbieżności powstawały na gruncie tego, czy w ryczałcie za użytkowanie samochodu mieszczą się wydatki eksploatacyjne, w tym w szczególności koszt paliwa. W niejednym orzeczeniu Naczelny Sąd Administracyjny wypowiadał się na korzyść ujęcia tych kosztów w ryczałcie. Zwracano uwagę, iż podstawowym kosztem, który wiąże się z użyciem pojazdu, jest zakup paliwa, bez którego korzystanie z niego do celów prywatnych w ramach podstawowej funkcji nie będzie możliwe. Jeżeli zatem ustawodawca nie wyłącza z kwoty ryczałtu wydatków na paliwo, to należy przyjąć, że określona ryczałtowo wartość nieodpłatnego świadczenia obejmuje wszystkie wydatki związane z normalną eksploatacją samochodu, w tym także na paliwo.

Jednakże stanowisko organów podatkowych wielokrotnie było odmienne i sprowadzało się do twierdzenia, iż koszt paliwa zakupionego przez pracodawcę a pozostawionego pracownikowi do zużycia w pojeździe służbowym na cele prywatne stanowi oddzielne świadczenie, które również powinno zostać zaliczone do przychodów z tytułu stosunku pracy i odpowiednio opodatkowane.

W 2020 r. Naczelny Sąd Administracyjny ponownie orzekł, że brzmienie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w pełni uzasadnia wykładnię, że ryczałtowa wartość przychodu z tytułu użytkowania samochodu służbowego do celów prywatnych obejmuje wszelkie koszty eksploatacji, w tym również udostępnienie danemu pracownikowi paliwa, które nie stanowi odrębnego świadczenia.

Minister Finansów w 2020 r. w interpretacji ogólnej uznał, że ryczałtowo określona w ustawie o PIT wartość nieodpłatnego świadczenia obejmuje ponoszone przez pracodawcę koszty związane z utrzymaniem i ogólnym użytkowaniem samochodu, przykładowo takie jak: paliwo, ubezpieczenie, wymiana opon, bieżące naprawy, okresowe przeglądy, które zakład pracy – jako właściciel samochodu – musi ponieść, aby samochód był sprawny i mógł uczestniczyć w ruchu drogowym.

Zgodnie z ustawą o VAT za odpłatne świadczenie usług uznaje się również użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż jego działalność gospodarcza, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Reguła ta nie ma zastosowania w przypadku użycia pojazdów samochodowych do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, tj. prawo do odliczenia 50% kwoty VAT, z tytułu:

• nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów lub
• nabycia, importu lub wytworzenia części składowych do tych pojazdów, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów podatnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Powyższa sytuacja dotyczy również pojazdów użytkowanych w firmie na podstawie umowy leasingu, gdy od rat leasingowych odliczane jest 50% VAT.

W związku z tym, jeśli podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w wysokości 50% kwoty VAT, to nie ma on obowiązku opodatkowania użyczenia takiego samochodu pracownikowi do jego celów prywatnych.

Natomiast gdy z tytułu nabycia (importu bądź leasingu) pojazdu samochodowego pracodawcy przysługiwało pełne prawo do odliczenia VAT, wykorzystanie go do celów prywatnych (w tym także przez pracowników) będzie opodatkowane VAT.

Jeżeli służbowy samochód jest użyczany pracownikowi do jego prywatnych celów, nie ma wówczas możliwości wciągnięcia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodu. Podobnie nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oddanych do nieodpłatnego używania.

Od nieodpłatnego użyczenia odróżnić należy jednak oddanie pojazdu do celów mieszanych. W tych przypadkach zarówno w przypadku umów B2B jak i umów z pracownikami, wydatek na pojazd może w całości być zaliczony do kosztów poprzez odpisy amortyzacyjne.

A zatem po pierwsze, dopuszczalnym jest amortyzowanie środka trwałego oddanego do prywatnego wykorzystywania samozatrudnionemu, którzy pojazd ten wykorzystują w celach mieszanych (tzn. zarówno do celów spółki jak i celów prywatnych).

Potwierdza to m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 24 sierpnia 2011 r. (sygn. IPTPB1/415-69/11-4/KSU), który analizował stan faktyczny podatnika, udostępniającego pośrednikowi samochód osobowy w celu pozyskiwania nabywców na towary Spółki. W ocenie Organu podatkowego udostępnienie Pośrednikowi samochodu osobowego, stanowiącego własność Spółki, bez pobierania opłat za korzystanie z niego, nie jest bezpłatnym świadczeniem i nie stanowi wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych.

Po drugie, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 20 sierpnia 2014 r., nr ITPB1/415-582/14/WM wskazał, że możliwe jest zaliczenie w ciężar kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej samochodów osobowych stanowiących środki trwałe w prowadzonej działalności gospodarczej, pomimo że samochody te są częściowo wykorzystywane na inne cele. Możliwe jest również zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów część naliczonego podatku VAT niepodlegającego odliczeniu od podatku należnego w podatku od towarów i usług, przy czym możliwość ta dotyczy wyłącznie wydatków związanych z pozarolniczą działalnością gospodarczą.

Niezależnie zatem czy pojazd jest wykorzystywany przez podatnika, czy przez osoby zatrudnione w części do czynności prywatnych, pojazd może stanowić środek trwały podlegający w pełni amortyzacji.

Najlepszy i najprostszy sposób na PIT - Program e-pity^®
Nie musisz znać się na PIT'ach i zmianach podatkowych. Oblicz wygodnie wysokość Twojego podatku PIT kompleksowo razem z wszystkimi ulgami, odliczeniami i kwotą wolną od podatku. Zadbaj o najwyższy i najszybszy zwrot podatku z PIT do 45 dni.
Po prostu oblicz Twój e-PIT w Programie e-pity 2023 i wyślij PIT online

Analogicznie jak w przypadku pracownika zatrudnionego na podstawie umowy pracę również po stronie podwykonawcy związanego z podatnikiem kontraktem B2B powstaje przychód z tytułu użytkowania samochodu służbowego do celów prywatnych, od którego należy zapłacić podatek dochodowy.

Trybunał Konstytucyjny wskazał następujące kryteria pozwalające wyodrębnić „inne nieodpłatne świadczenia” spełniane przez przedsiębiorcę, które u pracowników B2B mogą być traktowane jako przychód w rozumieniu przepisów ustawy o PIT:

• świadczenia zostały spełnione za zgodą pracownika B2B (korzystał z nich w pełni dobrowolnie),
• zostały one spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musiałby ponieść,
• korzyść jest wymierna i przypisana indywidualnej osobie (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Oznacza to, że istnienie przychodu determinowane jest przez zakres wykorzystywania samochodu. Jeżeli sposób eksploatowania jest uzasadniony charakterem wykonywanego zlecenia, pracownik B2B nie będzie miał obowiązku określenia przychodu oraz zapłacenia podatku. W przypadku możliwości wykazania, iż samochód firmowy był używany przez pracownika B2B jedynie na potrzeby realizacji zawartej umowy, po jego stronie nie pojawia się więc przychód. Przykładowo Trybunał uznał, że za „cele prywatne” nie można uznać dojazdu z miejsca zamieszkania do miejsca pracy i z powrotem oraz parkowania pojazdu poza siedzibą pracodawcy w miejscu zamieszkania pracownika B2B.

Ustawa o PIT nie przewiduje jednak przychodu zryczałtowanego, jak ma to miejsce w przypadku stosunku pracy, dlatego pracownicy B2B są zobowiązani do wykazywania przychodu z tytułu korzystania z samochodu służbowego do celów prywatnych na podstawie cen rynkowych. W praktyce przyjęło się, że wartość tę ustala się w sposób analogiczny do cen wynajmu podobnych pojazdów, z uwzględnieniem okresu ich użytkowania. Pracodawca musi prowadzić szczegółową ewidencję użytkowania pojazdu przez pracownika B2B obejmującą: rodzaj użytkowanego pojazdu do celów prywatnych, czas użytkowania pojazdu w celach prywatnych, pokonaną odległość.

Kalkulator: kilometrówka